הוראות ביצוע – סקירה

מאת: רו"ח דורית גבאי

עקב פרסומן של הוראות ביצוע במיסוי המקרקעין מטעם רשות המיסים החלטנו להציג בפניכם חלק מהוראות הביצוע אשר פורסמו בשנה האחרונה.

מומלץ בחום להתעדכן מדי חודש בהוראות ביצוע אשר מתפרסמות. הגישה והעמדה המובעת בהן מסייעת להכיר את המדיניות שהנהלת הרשות למסים בישראל החליטה ולפיכך, ניתן לנצל לטובה את המידע הכלול בהן ולתקוף את סבירותן – אם לא מתקבלות על הדעת ואינן ישימות במקרים מסוימים.

תקרת שווי הפטור סכום

עדכון סכום הפטור על פי סעיף 49 ז' לחוק מיסוי מקרקעין

הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 3/2010

סעיף 49 ז' לחוק מיסוי מקרקעין קובע לעניין מכירת "דירת מגורים מזכה" כי כאשר התמורה מושפעת מזכויות לבניה נוספת, יהא המוכר זכאי לפטור נוסף בשל הזכויות לבניה נוספת, בסכום שווי הדירה או בסכום ההפרש שבין תקרת הפטור לבין סכום שווי הדירה, לפי הנמוך.

זאת ועוד הוחלט כי סכום הפטור הכולל, בתנאים המפורטים בסעיף, לא יפחת מרצפת פטור.

תקרת הפטור: מיום 16.1.2010 עד ליום 15.1.2011 – 1,702,000 ₪

רצפת הפטור: מיום 16.1.2010 עד ליום 15.1.2011 – 426,000 ₪

תיאום סכומים לפי סעיף 49 ה' לחוק מיסוי מקרקעין

הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 1/2010

סעיף 49 ה' קובע פטור חד פעמי למוכר שתי דירות, בכדי לרכוש תמורתן דירה גדולה. הפטור ניתן בכפוף לתנאים המפורטים באותו סעיף, ובהגבלת שוויין של שתי הדירות הנמכרות. את השווי האמור יש לתאם בתחילת כל שנת מס, בהתחשב בעליית מדד המחירים לצרכן. להלן סכום תקרת שוויון של שתי דירות הנמכרות לשנת 2010:

התקופה	תקרת שווי הפטור	סכום שווי שמעליו לא יינתן פטור
מיום 1/2/99 עד 31/12/99	1,500,000 ש"ח	2,500,000 ש"ח
מיום 1/1/00 עד 31/12/00	1,521,000 ש"ח	2,535,000 ש"ח
מיום 1/1/01 עד 31/12/01	1,522,000 ש"ח	2,537,000 ש"ח
מיום 1/1/02 עד 31/12/02	1,544,000 ש"ח	2,573,000 ש"ח
מיום 1/1/03 עד 31/12/03	1,648,000 ש"ח	2,745,000 ש"ח
מיום 1/1/04 עד 31/12/04	1,616,000 ש"ח	2,692,000 ש"ח
מיום 1/1/05 עד 31/12/05	1,631,000 ש"ח	2,717,000 ש"ח
מיום 1/1/06 עד 31/12/06	1,675,000 ש"ח	2,790,000 ש"ח
מיום 1/1/07 עד 31/12/07	1,671,000 ש"ח	2,782,000 ש"ח
מיום 1/1/08 עד 31/12/08	1,718,000 ש"ח	2,860,000 ש"ח
מיום 1/1/09 עד 31/12/09	1,796,000 ש"ח	2,989,000 ש"ח
מיום 1/1/10 עד 31/12/10	1,865,000 ש"ח	3,103,000 ש"ח

זכויות בניה לפי תמ"א 38

הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 10/2009

מאת: רו"ח דורית גבאי

פרק חמישי לחוק מיסוי מקרקעין קובע הוראות מיסוי ייחודיות במכירת זכויות בניה שניתנו מכוח תמ"א 38 בתמורה לחיזוק ושיפוץ המבנה בפני רעידות אדמה.

תמ"א 38 היא חלק מההערכות כוללת להתמודדות עם רעידות אדמה, ובאה לעודד חיזוק של מבנים קיימים אשר הוצא היתר לבנייתם לפני ה-1 בינואר 1980, מבנים אשר אינם עומדים בתקן הישראלי לרעידות אדמה. על פי הערכות 40% מהמבנים בישראל אינם עומדים בתקן. מטרת התוכנית היא לקבוע את המסגרת החקיקתית שתאפשר הוצאת היתרי בנייה לחיזוק מבנים, ולעודד את בעלי הדירות לבצע את החיזור על-ידי מתן זכויות בניה לשם מימונו.

זכויות הבנייה יינתנו לכל המבנים שהוצאו להם היתר בנייה לפני 1 בינואר 1980, אשר על-פי ההערכה נבנו רובם שלא על-פי התקן המחמיר לרעידות אדמה. התוכנית מאפשרת חיזוק כל המבנים שאינם עומדים בתקן, אך התמרוץ מתייחס בעיקר למבני מגורים ולמבנים מסחריים אחרים. זכויות הבנייה הנוספות כוללות אחת מהחלופות הבאות: הרחבת יחידות דיור קיימות עד 25 מ"ר ליחידה, תוספת יחידות על ידי סגירת קומת עמודים, תוספת אגף למבנה או תוספת קומה. התוכנית מעודדת גם חיזוק של מבנים על-ידי תוספת של מרחבים מוגנים ומעליות, המחזקים את המבנה.

חובות וזכויות:

• הוראות התמ"א קובעות: "במקום שחלה תוכנית מפורטת לתוספת קומות למבנה קיים, תותר תוספת בניה (בהיקף של קומה אחת) על פי סעיף 11 ואולם לא תותר תוספת קומות (למעט קומת מרתף), מעבר למה שנקבע בתוכניות מפורטות שאושרו קודם אישורה של תוכנית זו". המשתמע מכך היא מכוח התמ"א לא ניתן לאשר "כפל תוספת קומה", כלומר במקום בו קיימת אפשרות לבניית קומה/קומות נוספות מכוח תכניות אחרות לא יתווספו מכוח התמ"א זכויות לבניית קומה נוספת.

• חובת הדיווח – הצהרה על מכירת זכויות במקרקעין מכוח תמ"א 38- עם תגובת הסכם מכר בין היזם ולבין כל בעלי הדירות בבניין, או שנחתמו הסכמים פרטניים עם כל דייר בנפרד, ידווח כל בעל זכות בבניין על המכירה בטופס מש"ח נפרד. יש להוציא שומה לכל מוכר.
• יש להתייחס לזכויות בנייה הנובעות מתכניות אחרות החלות על המקרקעין, כזכויות בנייה נוספות מכוח תמ"א 38, ככל שהוועדה המקומית אישרה אותן כזכויות כאלה.
• מכירת זכויות תהא פטורה ממס שבח היה ועמדו בתנאי הפטור האמור בסעיף 49(ג) לחוק.
• בעת מימוש זכויות בנייה מכוח תמ"א 38 יחולו ההקלות הבאות:

1. שיעור האגרה למתן היתר בנייה יהיה מחצית שיעור האגרה.
2. שיעור היטל ההשבחה יהיה עשירית מהשיעור הקבוע בחוק בתכנון והבניה או פטור מהיטל השבחה על פי תקנות שהוציא שר פנים מכוח חוק התכנון והבנייה הקלות אלו ישמשו כהוכחה לכך שזכויות בניה אלו הן מכוח הוראות תמ"א 38.

תיקון החוק קובע פטור ממס שבח ומכירה על מכירת זכויות בניה שנתקבלו במסגרת תמ"א 38, בתמורה לשירותי בניה בלבד על פי תכנית החיזוק. הזכאות לפטור מותנית בביצוע חיזוק הבניין בפועל. לכן, בשלב הראשון יש לחייב את המוכרים במס שבח. גביית המס על פי שומות אלה תוקפא עד לתאריך הצפוי לסיום החיזוק ותוארך מעת לעת עד בהתאם לצורך. הפטור עצמו יינתן רק לאחר השלמת ביצוע עבודות החיזוק ובהסתמך על אחד מאלה: טופס ארבע, אישור הועדה המקומית או גוף אחר שהוסמך לכך מטעמה בדבר ביצוע כל עבודות החיזוק הנדרשות לפי התכנית.

נמכרו זכויות בניה שהתקבלו מכוח תמ"א 38, תוצאנה שומות מס שבח ללא הפטור לפי פרק חמישי וגביית המס על פי שומות אלה תוקפא. זאת ועוד, בגין מכירת זכויות הבניה הנוספות מכוח תכניות אחרות, תוצאנה שומות מס שבח ומס רכישה חייבות במס וככל שיחולו הוראות סעיפים 51 ו-91 א' לחוק תדחה גביית המס בתנאים הקבועים שם.

אי תחולת הוראות סעיף 49 ו' כאשר דירת המגורים הנמכרת התקבלה במתנה ונותן המתנה ניצל בשלה פטור לפי הוראות פרק חמישי 1

הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 9/2009

סעיף 49 ו' לחוק מיסוי מקרקעין קובע כי במקרים בהם נותן המתנה מנצל פטור בשל עסקת המתנה בהתאם להוראות פרק חמישי 1 לחוק לא יחולו הוראות סעיף 49ו לחוק על מקבל המתנה. הוראות סעיף 49 ו לחוק קובעות כי מוכר דירה שנתקבלה במתנה כפוף למגבלות של תקופת צינון שונות בטרם יהא רשאי למוכרה בפטור ממס לפי הוראות פרק חמישי 1 לחוק.

יש לראות בהוראה זו מעין פרשנות מקלה לסעיף הצינון. הצינון יחול רק במקרה בו בעסקת המתנה נתבקש פטור מיוחד לעסקאות מתנה ולא במקרה בו בעסקת המתנה נוצל על ידי מוכר המתנה פטור רגיל לפי פרק חמישי 1 לחוק.

עקב הוראת ביצוע זה – יש לתת חשיבות ולשקול היטב לפני כל עסקת מתנה בין קרובים של דירת מגורים ואיזה פטור "משתלם" לנצל – האם עדיף לפטור מכוח פרק חמישי 1 או שמא סעיף 62 לחוק.

"דמי מפתח" – התרתם בניכוי בחישוב השבח

הוראת ביצוע מיסוי מקרקעין 8/2009

כללי:

1. עניין הוראת ביצוע זו במכירת זכות מקרקעין במובן חוק מיסוי מקרקעין על ידי מי שהיה דייר מוגן ובשלב מאוחר יותר רכש את זכות הבעלות. במקרה כזה עולה השאלה – האם יש להביא בחשבון בעת חישוב השבח את התשלום ששילם המוכר לרכישת זכות הדיירות המוגנת, כלומר את תשלום דמי המפתח.
2. על פי חוק הגנת הדייר התשל"ב – 1972 במכירת זכות דיירות מוגנת על ידי בעל הבית משלם הדייר הנכנס, דמי מפתח לבעל הבית. כמו כן, בעת החלפת דייר מוגן משלם הדייר הנכנס דמי מפתח שחלקם משתלמים לבעל בית ויתרתם משתלמים לדייר היוצא.
3. קבלת "דמי מפתח" בידי בעל הבית תחויב במס פירותי לפי סעיף 2(6) לפקודה בשיעור מס הקבוע בסעיף 124 לפקודה.

חלק מהתשלום המשולם לדייר היוצא חייב במס רווח הון לפי חלק ה' לפקודה. אלא אם כן הזכויות הנמכרות הן "בדירת מגורים" שאינן מחויבות במס.

חוק הגנת הדייר- מגדיר את הזכויות והחובות של בעל הבית והדייר, ומונה את עילות הפינוי של הדייר המוגן. כמו כן החוק חל הן על דיירים המחזיקים בנכס עסקי וכן על דירות מגורים.

נכס הנכלל בתחולת החוק - שכירות של בנין או חלק מבנין וחצר או גינה המשמשים את מטרת השכירות, למעט:

א. קרקע פנויה שהושכרה לאחר 8.7.1955.

ב. שכירות לתקופה של יותר משבע שנים, שנעשתה לאחר 8.7.1955 ופורש בחוזה השכירות בכתב, כי הדייר לא יהיה מוגן על פי חוק זה. וכן שכירות של יותר מ-14 שנה, שנעשתה לפני 8.7.1955.

ג. משק חקלאי.

ד. בניינים חדשים שנבנו לאחר 20.8.1968

דייר מוגן - על פי החוק הינו:

א. דייר ששילם דמי מפתח עבור הנכס המוחזק

ב. דייר שלא שילם דמי מפתח, אך נכנס לנכס לפני שנת 1940.

ג. כל בן משפחה שהפך לדייר מוגן לאחר שעברה אליו הזכות מהדייר המוגן המקורי על פי התנאים בחוק.

ד. דייר שנכנס לנכס לאחר 20.8.1968 ושילם דמי מפתח.

דמי מפתח - כל תמורה שאינה דמי שכירות, הניתנת בקשר לשכירות של מושכר או בקשר לקבלת החזקה או להחזרת החזקה במושכר לפי חוק זה- ללא קשר למועד התשלום בפועל.

בעל בית - מי שהכיר נכס בשכירות ראשית, בין אם הוא בעלו של הנכס המושכר ובין אם לא, לרבות חליפיו.

איך לפעול נכון - על מנת להגיע למיסוי נכון של הרווח הכלכלי האמיתי שנצמח למוכר זכות במקרקעין שהיה דייר מוגן ורכש את זכות הבעלות, ועל מנת למנוע את העיוותים הכלכליים נשוא הוראת ביצוע 24/85 נקבע כדלקמן:

א. סעיף 3 בהוראת ביצוע 24/85 מיום 4.9.85 בוטל

ב. בחישוב השבח במכירת זכות במקרקעין על ידי מי שהיה דייר מוגן ורכש את זכות הבעלות, יותרו בניכוי דמי המפתח ששולמו בשעתו על ידו לצורך רכישת זכות הדיירות המוגנת

הוצאת דמי המפתח תתואם מיום ההוצאה ועד ליום רכישת הבעלות בנכס, ותותר ניכוי ליום רכישת זכות הבעלות.

יובהר, כי לא כל דייר מוגן נדרש לשלם דמי מפתח, לפיכך יש לקבל תיעוד או אסמכתאות על תשלום בפועל.

ג. דמי מפתח בעד שכירות מוגנת בבית עסק ששילם הדייר עד ליום 31.3.64 ניתן היה לנכותם על פי הפקודה, תקנות מס הכנסה.

לפיכך על המנהל להשתכנע שדמי המפתח לא הותרו בניכוי על ידי פקיד השומה לפני התרתם בניכוי בחישוב השבח.

ד. תחולת ההוראה מיום הפצתה.

© כל הזכויות שמורות לדורית גבאי